Zmiana formy opodatkowania za 2022 r. pełna niejasności

Pakiet zmian podatkowo-składkowych wprowadzonych od lipca 2022 r., określany mianem Polski Ład 2.0, wprowadza między innymi bezprecedensową możliwość zmiany formy opodatkowania „wstecz” dla podatników opodatkowanych w 2022 r. ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i tzw. podatkiem liniowym, oraz dodatkową opcję dla podatników korzystających z ryczałtu: możliwość przejścia na skalę podatkową tylko w odniesieniu do dochodów osiąganych w II połowie 2022 r.

Wszystko to z uwagi na obniżkę w połowie 2022 r. stawki podatku do 12% w przypadku podatników opodatkowanych skalą podatkową, której „ryczałtowcy” i „liniowcy” nie byli w stanie wziąć pod uwagę wybierając formę opodatkowania dochodów na 2022 r. Idea przyznania tym podatnikom pewnych preferencji jest szczytna, niemniej przepisy wprowadzające poszczególne rozwiązania zawierają „haczyki”.

Udostępnij wpis:

Ponowny wybór formy opodatkowania w 2022 r. dla wybranych

Dotychczas regułą była konieczność wyboru formy opodatkowania na początku roku, z góry w odniesieniu do danego roku. Po dokonaniu wyboru nie można było go w zasadzie zmienić. W związku z szeregiem zmian w zakresie rozliczeń podatników opodatkowanych skalą podatkową, podatnicy, którzy na początku roku podjęli decyzję o opodatkowaniu podatkiem liniowym lub ryczałtem mogliby być pokrzywdzeni – nie mogli przy podejmowaniu decyzji na początku 2022 r. uwzględnić tego, że w połowie roku ustawodawca zmieni stawkę podatku w skali podatkowej z 17% na 12%. Obecnie dostępne opcje zmiany formy opodatkowania dotyczą wyłącznie podatników opodatkowanych podatkiem liniowym i ryczałtem.

Przepisy obowiązujące od 1 lipca 2022 r. przewidują trzy możliwe scenariusze „wstecznego” wyboru formy opodatkowania dla wybranych podatników:

Rezygnacja w terminie do 22 sierpnia 2022 r. z opodatkowania ryczałtem przychodów osiągniętych w II połowie 2022 r. i przejście na skalę podatkową
Rezygnacja z opodatkowania przychodów osiągniętych w całym 2022 r. ryczałtem i tym samym przejście na skalę podatkową (dokonywana w zeznaniu rocznym)
Rezygnacja z opodatkowania dochodów osiągniętych w całym 2022 r. podatkiem liniowym i ty samym przejście na skalę podatkową (dokonywana w zeznaniu rocznym)

Nie ma tym samym możliwości przejścia w trakcie roku ze skali na „liniówkę”, z „liniówki” na ryczałt, czy ze skali na ryczałt. Możliwe są tylko trzy opcje wskazane powyżej, po spełnieniu dodatkowych warunków ustawowych.

Przejście z ryczałtu na skalę w połowie 2022 r.

To ciekawe rozwiązanie uregulowano w zasadzie w jednym artykule ustawy zmieniającej (art. 17 tzw. Polskiego Ład 2.0) i polega ono na możliwości wyboru, a raczej rezygnacji z opodatkowania ryczałtem przychodów osiągniętych w okresie od lipca do grudnia 2022 r., pod warunkiem złożenia odpowiedniego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie do 22 sierpnia 2022 r. Rozwiązanie dotyczy także podatników osiągających przychody opodatkowane ryczałtem działających w formie spółek osobowych, przy czym wówczas wszyscy wspólnicy muszą złożyć oświadczenie.

Co ważne, rezygnacja z ryczałtu, czyli wybór skali podatkowej na II połowę roku pozostaje również aktualny w kolejnym roku podatkowym. Innymi słowy, jeśli w 2023 r. podatnik chciałby jednak wrócić do ryczałtu, musi zawiadomić o tym fakcie organ podatkowy.

Dla kogo to rozwiązanie może być korzystne? Cóż, w sytuacji gdy przeliczając wartość obciążeń podatkowo-składkowych w II połowie 2022 r. dla ryczałtu i skali podatkowej okaże się, że stosując stawkę 12% PIT z pierwszego przedziału skali podatkowej zamiast 17% obciążenia na skali będą niższe niż na ryczałcie. W mojej ocenie, będą to specyficzne przypadki – biorąc pod uwagę wielość typów działalności, jakie podatnicy mogą prowadzić i opodatkowywać ryczałtem, a więc tym samym: wielość stawek ryczałtu, trudno jednoznacznie wskazać kategorię osób, dla których rozwiązanie to okaże się korzystniejsze.

Pułapki i problemy, które należy wziąć pod uwagę przy podejmowaniu decyzji o przejściu z ryczałtu na skalę w połowie roku:

Nie jest do końca jasne, kto dokładnie może z rozwiązania skorzystać (rola formy opodatkowania w 2021 r. a możliwość rezygnacji z ryczałtu w połowie roku)

Oczywistym jest, że muszą to być osoby rozliczające się ryczałtem w I połowie 2022 r., ale ustawodawca zdefiniował katalog podatników, dla których dostępna jest ta opcja następująco:

„podatnicy, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 5 [taki, który wybrał ryczałt na początku roku podatkowego – przyp. KS], który w terminie określonym w tym przepisie nie złożył oświadczenia na piśmie o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w 2022 r., może złożyć (…)”

art. 17 ust. 1 ustawy zmieniającej

Powstaje zatem pytanie, czy przejście z ryczałtu na skalę w połowie roku dotyczy zatem tylko tych podatników, którzy byli opodatkowani ryczałtem także w 2021 r. (wtedy są też opodatkowani ryczałtem w 2022 r., jeśli nie zrezygnowali), czy też takich, którzy w 2021 r. byli opodatkowani na innych zasadach, np. skalą albo „liniówką”, ale na 2022 r. wybrali opodatkowanie ryczałtem. W końcu ci drudzy także „nie złożyli oświadczenia o rezygnacji” z ryczałtu.

Tutaj zdania wśród ekspertów są podzielone. W mojej ocenie, podatnik, który w 2021 r. stosował opodatkowanie skalą lub podatkiem liniowym, a następnie na 2022 r. wybrał ryczałt JEST podatnikiem, który na początku 2022 r. nie złożył oświadczenia o rezygnacji z ryczałtu. Nie jest natomiast wykluczone, że intencja ustawodawcy była inna, a przepis sformułowano niefortunnie.

Co ciekawe, Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na zapytanie DGP wyjaśniło, że forma opodatkowania w 2021 r. nie ma wpływu na możliwość rezygnacji z ryczałtu w połowie 2022 r. [LINK]. Nie jest to jednak wiążąca wykładnia przepisów, tak więc poleganie na tego rodzaju wyjaśnieniach wiąże się z ryzykiem. Niewykluczone, że MF zdecyduje się opublikować objaśnienia podatkowe w tym zakresie, które dają podatnikom ochronę na wypadek zajęcia odmiennego stanowiska przez urząd skarbowy.

Problem ze sposobem obliczenia rocznej podstawy składki zdrowotnej w przypadku podatnika, który w połowie roku przeszedł z ryczałtu na skalę

W tym zakresie również nie ma zgody w środowisku ekspertów. Wysokość składki zdrowotnej przy ryczałcie jest uzależniona od wysokości osiąganych „przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

Trudno ocenić, czy do kalkulacji wysokości rocznej składki należnej za I półrocze należy wziąć pod uwagę tylko przychody za I półrocze, czy za cały rok. Trudno więc obecnie ocenić, jaki wpływ na łącznie obciążenie będzie miała rezygnacja z ryczałtu w połowie roku – może się bowiem okazać, że po przejściu na skalę trzeba będzie dopłacić składkę zdrowotną za I połowę 2022 r.

Trzeba pamiętać o wyborze odpowiedniej formy opodatkowania na 2023 r.

Rezygnacja z ryczałtu w połowie roku będzie obowiązywać także w kolejnym, 2023 roku. Jeżeli na 2023 r. podatnik chciałby wrócić do ryczałtu – musi złożyć odpowiednie oświadczenie. Inaczej jest w przypadku „wstecznego” wyboru skali podatkowej na cały 2022 r. – tam wybór nie będzie dotyczył kolejnych lat, więc jeśli podatnik chciałby zostać przy skali również w 2023 r., musi wówczas zrezygnować z ryczałtu lub „liniówki” w ustawowych terminie poprzez złożenie stosownego oświadczenia.

Wybór opodatkowania skalą dochodów osiągniętych w II połowie 2022 r. oznacza brak możliwości wyboru opodatkowania skalą dochodów z całego roku 2022 r.

Wyłączenie w tym zakresie znajdujemy wprost w przepisach ustawy zmieniającej.

Wybór formy opodatkowania wstecz – przejście z ryczałtu na skalę w całym 2022 r.

W związku z tym, że z dniem 1 lipca 2022 r. obniżono stawkę podatku PIT z 17% na 12% w pierwszym przedziale skali podatkowej, podatnikom, którzy wybrali lub kontynuowali rozliczenie według ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w ramach wyjątku będą mogli przychody za 2022 r. opodatkować skalą. Wyboru dokonuje się co do zasady po zakończeniu roku, w zeznaniu rocznym. Tak więc po zakończeniu 2022 r. podatnik będzie mógł sobie przeliczyć wysokość łącznych obciążeń podatkowo-składowych za 2022 r. i wybrać dla siebie korzystną opcję: rozliczyć się jednak ryczałtem lub opodatkować się według skali. Warunków i innych uregulowań w tym zakresie jest jednak więcej i należy je wziąć pod uwagę podejmując decyzję.

Pułapki i problemy, jakie zauważam w związku z tym rozwiązaniem:

Wyboru można dokonać tylko raz w składanym zeznaniu rocznym – po złożeniu zeznania nie będzie możliwości zmiany dokonanego wyboru.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy zmieniającej, wybór dokonany po złożeniu zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 5 [tj. po złożeniu PIT-28], w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie wywołuje skutków prawnych, jeżeli podatnik wykazał w tym zeznaniu przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oznacza to, że decyzję co do formy opodatkowania ryczałtowcy muszą podjąć przed złożeniem zeznania, bo podjętej decyzji nie będzie można cofnąć. Nie sprawdzi się tutaj podejście „złożę zeznanie byle jakie, byle dochować terminu, a najwyżej złożę za chwilę korektę”.
Przejście na skalę za cały rok wymaga zaprowadzenia odpowiedniej ewidencji (podatkowej książki przychodów i rozchodów)
Ryczałtowcy prowadzą jedynie uproszczoną ewidencję przychodów, w której ewidencjonują tylko przychody. Z kolei w podatkowej książce przychodów i rozchodów należy też zaewidencjonować koszty – odpowiednio udokumentowane. Wprawdzie osoby na ryczałcie mają obowiązek przechowywać dowody zakupu towarów, ale nie mają obowiązku gromadzić dowodów na wszelkie wydatki ponoszone w działalności. Pojawia się zatem pytanie, czy podatnik jest przygotowany na zaprowadzenie ewidencji i potrafi udokumentować wszystkie koszty poniesione w działalności.
Innym istotnym aspektem, który powinien być wzięty pod uwagę, to koszt usług księgowych dot. przygotowania takiej ewidencji za cały rok. W wielu przypadkach będzie to bowiem zadanie pracochłonne, a więc i kosztowne – tutaj pojawia się pytanie, czy oszczędność podatkowa związana ze zmianą formy opodatkowania będzie faktycznie wyższa od kosztu zaprowadzenia ewidencji.
Wybór opodatkowania dochodów z 2022 r. skalą zamiast ryczałtem na mocy omawianych przepisów nie będzie dotyczył 2023 r., tak więc jeśli w 2023 podatnik chciałby się opodatkować skalą, musi złożyć oświadczenie o rezygnacji z ryczałtu na zasadach ustawowych

Wybór formy opodatkowania wstecz – przejście z liniowego na skalę w całym 2022 r.

Z uwagi na podobieństwa pomiędzy rozliczeniem według skali a rozliczeniem tzw. podatkiem liniowym, zmiana sposobu opodatkowania z podatku liniowego na skalę budzi chyba najmniej wątpliwości. Wśród pułapek wskazałabym tutaj jedynie konieczność pamiętania o tym, że „wsteczny” wybór opodatkowania skalą dochodów za cały 2022 r. nie będzie dotyczył automatycznie 2023 r. – jeżeli podatnik chciałby opodatkować skalą także dochody osiągane w 2023 r., musi w tym zakresie złożyć odrębne oświadczenie do właściwego urzędu skarbowego.

Użyte w niniejszym artykule odniesienia do „ustawy zmieniającej” oznaczają w każdym przypadku ustawę z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r., poz. 1265).